KURUMLAR VERGİSİNDE EĞİTİM VE ÖĞRETİM KAZANÇ İSTİSNASI VE UYGULAMASI

KURUMLAR VERGİSİNDE EĞİTİM VE ÖĞRETİM KAZANÇ İSTİSNASI VE UYGULAMASI

 

 

Cihan TEKİN

 

ÖZ

Özel okullar, mülkiyeti gerçek bir kişiye veya bir özel kuruluşa ait olan eğitim öğretim yerleridir. Günümüzde özel okulların çok yaygın olduğu görülmektedir. Durum böyle olunca özel okulların vergilendirilmesi de büyük önem arz etmektedir.

Anahtar Kelimeler: Özel Okul, Kurumlar Vergisi, İstisna.

1. GİRİŞ

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’ nun 5/1-ı maddesine göre; okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden beş hesap dönemi itibarıyla elde edilen kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır. İstisna, belirtilen okulların faaliyete geçtiği hesap döneminden itibaren başlar.

Bu makalemizde eğitim ve öğretim işletmelerine tanınan kazanç istisnası ele alınacaktır.

2. EĞİTİM TESİSLERİNİN İŞLETİLMESİNDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA

2.1. İstisnanın Kapsamı

Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi ile eğitim ve öğretim işletmelerine tanınan kazanç istisnası; 625 sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanunu kapsamında yer alan okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden elde edilen kazançları kapsamaktadır.

İstisna kapsamında yer alan;

Okul Öncesi Eğitim Okulu, 1739 sayılı Milli Eğitim Temel Kanununun 19, 20 ve 21 inci maddelerine göre kurulan ve mecburi ilköğretim çağına gelmemiş çocukların eğitimini sağlayan okulları,

İlköğretim Okulu, 1739 sayılı Kanunun 22-25 inci maddelerinde belirtilen ve 6-14 yaşlarındaki çocukların eğitim ve öğretimini sagmail.comğlayan okulları,

Orta Öğretim Okulları, 1739 sayılı Kanunun 26-30 uncu maddelerinde belirtilen ve ilköğretime dayalı, en az üç yıllık öğrenim veren genel, mesleki ve teknik öğretim okullarını,

 Özel Eğitim Okulları, engelliler için açılan okul öncesi, ilköğretim ve ortaöğretim okullarını ifade etmektedir.

İstisna, okulların eğitim-öğretim hizmetlerinden elde edilen kazançlarına uygulanacaktır. Dolayısıyla, eğitim tesislerinde yer alan büfe, kantin, kafeterya, kitap satış yeri gibi tesislerin gerek bizzat işletilmesinden gerekse kiraya verilmesinden elde edilen kazançlara istisna uygulanması söz konusu değildir.

Yemek ve konaklama hizmetlerinin okul, kreş ve gündüz bakımevi bünyesinde verildiği ve bu hizmetlere ilişkin bedelin okul, kreş ve gündüz bakımevi ücretine dahil olduğu durumlarda, elde edilen kazanç herhangi bir ayrıma tabi tutulmaksızın istisna uygulamasına konu olacak olup yemek hizmetinin dışarıdan satın alınması istisna uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir.

Öte yandan, öğrencileri istedikleri derslerde yetiştirmek, bilgi düzeylerini yükseltmek amacıyla faaliyet gösteren dershaneler ile kişilerin sosyal, kültürel ve mesleki alanlarda bilgi, beceri, yetenek ve deneyimlerini geliştirmek veya serbest zamanlarını değerlendirmek üzere faaliyet gösteren özel öğretim kurumları (üniversiteye veya liselere hazırlık, bilgisayar, sürücü, dans, bale, mankenlik ve spor kursları gibi) ile öğrenci etüt eğitim merkezlerinin işletilmesinden elde edilen kazançlar hakkında istisna uygulanmayacaktır.

2.2. Eğitim-öğretim kazançlarına ilişkin istisnadan yararlanma koşulları

Mükellefler, Milli Eğitim Bakanlığınca kendilerine verilen kurum açma izin belgesiyle, faaliyete geçtikleri hesap döneminden itibaren söz konusu istisnadan yararlanabileceklerdir. Mükelleflerin, söz konusu istisnadan yararlanmak için ayrıca Maliye Bakanlığına başvurmalarına gerek bulunmamaktadır.

2.3. İstisnanın süresi

İstisna okulların, faaliyete geçtikleri dönemden itibaren beş hesap dönemi kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Kurum açma izin belgesinin daha önceki bir tarihi taşıması, istisna uygulamasının süresini değiştirmez. Örneğin, kurum açma izin belgesini 2016 yılında alan bir işletmenin Eylül 2017 tarihinde faaliyete geçmesi halinde, bu okulun işletilmesinden elde edilen kazançlara 2017 - 2021 vergilendirme dönemlerinde istisna uygulanacaktır.

2.4. İstisna süresi içinde yeni okul yapılması

Eğitim öğretim işletmeleri kazanç istisnasından yararlanan mükelleflerin, işletilen okula ilave olarak yeni okul açmaları durumunda, yeni açılan okuldan elde edilen kazanç, istisna uygulaması açısından ayrı bir birim olarak değerlendirilecektir. Diğer bir ifadeyle, istisna uygulaması okul bazında yapılacaktır.

Örneğin; Ankara’da 2016 yılında bir ilköğretim okulunu işletmeye başlayan Kurum (A)’nın, 2017 yılında İstanbul’da da bir ilköğretim okulu açması halinde, bu iki okuldan elde edilen kazançlara ilişkin istisna ayrı ayrı uygulanacaktır. Dolayısıyla, Ankara’daki okuldan elde ettiği kazanç, 2016 - 2020 yıllarında, İstanbul’da faaliyete geçen okuldan elde edilen kazanç ise 2017 - 2021 yıllarında istisnadan yararlanacaktır.

İstisna uygulaması açısından, mükelleflerin kayıtlarını farklı yıllarda faaliyete geçen işletmelerinden elde edilen kazançları ayrı ayrı tespit etmeye imkan verecek şekilde tutmaları gerekmektedir.

Diğer taraftan, 625 sayılı Kanun ve ilgili mevzuat çerçevesinde yeni bir okul açılışı olarak tanımlanmayan, mevcut okul kapasitesinin genişletilmesi veya başka bir binaya taşınılması hallerinde istisna uygulaması söz konusu olmayacaktır.

2.5. İstisnadan yararlanan işletmenin satılması veya devredilmesi

Eğitim ve öğretim istisnasından yararlanan mükelleflerin bu işletmeleri başka bir kuruma devretmeleri halinde, devralan kurum istisnadan beş hesap dönemi değil, faydalanılmayan dönem kadar yararlanacaktır. Örneğin; (A) Anonim Şirketi 2006 yılı içinde faaliyete geçen bir özel okulu, 2008 yılında (B) Limited Şirketine devretmiştir. Bu durumda, (B) Limited Şirketince istisnaya ilişkin şartların yerine getirilmesi halinde, bu özel okul işletmesinden 2008, 2009 ve 2010 yıllarında elde ettiği kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilecektir. Devreden kurum ise söz konusu okuldan, devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar için istisnadan yararlanabilecektir.

3. EĞİTİM VE ÖĞRETİM TESİSLERİNİN İŞLETİLMESİNDE ÖRNEK UYGULAMA

Örnek:

Özel okul işletmeciliği faaliyetinde bulunun TKN A.Ş. ‘ nın 2021 yılı faaliyetlerine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

1. TKN A.Ş. ‘ nın 2021 hesap dönemi ticari bilanço karı 5.000.000 TL’ dir.

2. TKN A.Ş, İstanbul/Beşiktaş ve İstanbul/Üsküdar’ da lise statüsünde, İstanbul/Başakşehir’ de ise ilköğretim statüsünde birer okul işletmektedir. 

3. TKN A.Ş.  İstanbul/Beşiktaş’ da bulunan okuldan 3.000.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okul için Milli Eğitim Bakanlığı’ndan 01.02.2018 tarihinde izin almış olup; 01.01.2019 tarihinde faaliyete başlanmıştır.

4. TKN A.Ş.  İstanbul/Üsküdar’ da bulunan okuldan 1.500.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okul için Milli Eğitim Bakanlığı’ndan 01.02.2015 tarihinde izin almış olup; 01.03.2015 tarihinde faaliyete başlanmıştır.

5. TKN A.Ş.  İstanbul/Başakşehir’ de bulunan okuldan 500.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okulu 01.01.2018 yılında CHN A.Ş’ den devralmıştır. CHN A.Ş ise söz konusu okulu 01.01.2015 faaliyete geçirmiştir.

Çözüm:

Mükellef kurum İstanbul/Beşiktaş ve İstanbul/Üsküdar’da lise statüsünde, İstanbul/Başakşehir ve İstanbul/Fatih’ te ise ilköğretim statüsünde birer okul işletmektedir. 

TKN A.Ş.  İstanbul/Beşiktaş’ da bulunan okuldan 3.000.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okul için Milli Eğitim Bakanlığı’ndan 01.02.2018 tarihinde izin almış olup; 01.01.2019 tarihinde faaliyete başlanmıştır. Mükellefler, Milli Eğitim Bakanlığınca kendilerine verilen kurum açma izin belgesiyle, faaliyete geçtikleri hesap döneminden itibaren söz konusu istisnadan yararlanabileceklerdir. İstisna, okulların faaliyete geçtikleri dönemden itibaren beş hesap dönemidir. Kurum açma izin belgesinin daha önceki bir tarihi taşıması, istisna uygulamasının süresini değiştirmeyecektir. Buna göre TKN A.Ş.’, İstanbul/Beşiktaş’ da bulunan okuldan 2019-2023 döneminde istisnadan yararlanabilecektir. Bu nedenle söz konusu okuldan elde edilen 3.000.000 TL kazanç istisnadan yararlanabilecektir.

TKN A.Ş.  İstanbul/Üsküdar’ da bulunan okuldan 1.500.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okul için Milli Eğitim Bakanlığı’ndan 01.02.2015 tarihinde izin almış olup; 01.03.2015 tarihinde faaliyete başlanmıştır. Mükellef söz konusu okula ilişkin istisnadan sadece 2015-2019 yıllarında yararlanabilecektir. Bu nedenle mükellef kurum söz konusu okuldan elde edilen 1.500.000 TL kazanç için istisnadan yararlanamayacaktır.

TKN A.Ş.  İstanbul/Başakşehir’ de bulunan okuldan 500.000 TL kazanç elde etmiştir. Mükellef kurum söz konusu okulu 01.01.2018 yılında CHN A.Ş’ den devralmıştır. CHN A.Ş ise söz konusu okulu 01.01.2015 faaliyete geçirmiştir. Yukarıda belirtiğimiz üzere, eğitim ve öğretim istisnasından yararlanan mükelleflerin bu işletmeleri başka bir kuruma devretmeleri halinde, devralan kurum istisnadan beş hesap dönemi değil, faydalanılmayan dönem kadar yararlanacaktır. Buna göre, söz konusu okul için CHN A.Ş, 2015-2017 arasında, TKN A.Ş.  ise 2018-2019 yılları için istisnadan yararlanabilecektir. Buna göre mükellef kurum söz konusu okuldan elde edilen 500.000 TL kazanç için istisnadan yararlanamayacaktır.

Buna göre, mükellef kurumun 2021 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi aşağıdaki bilgilere göre düzenlenecektir.

1	Ticari Bilanço Karı	5.000.000 TL
2	Kurum Kazancı	5.000.000 TL
3	Zarar Dahi Olsa İndirilecek İndirim ve İstisnalar	3.000.000 TL
	Eğitim Öğretim Kazanç istisnası (5/1-ı)	3.000.000 TL
4	Kar ve İlaveler Toplamı	5.000.000 TL
5	Cari Yıla Ait Zarar, İndirim ve İstisnalar Toplamı	3.000.000 TL
6	Kar	2.000.000 TL
7	Kurumlar Vergisi Matrahı	2.000.000 TL
8	Hesaplanan Kurumlar Vergisi*	500.000 TL

 

* Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 13'üncü madde uyarınca %20 olan kurumlar vergisi oranı; 2021 yılı kurum kazançları için %25 oranında uygulanacaktır.

4. SONUÇ

Kurumlar Vergisi Kanunu okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden elde edilen kazançlara belirli şartlar dahilinde istisnadan yararlanma imkanı getirilmiştir. Buna göre mükellefler, Milli Eğitim Bakanlığınca kendilerine verilen kurum açma izin belgesiyle, faaliyete geçtikleri hesap döneminden itibaren söz konusu istisnadan yararlanabileceklerdir. İstisna okulların, faaliyete geçtikleri dönemden itibaren beş hesap dönemi kurumlar vergisinden istisna olacaktır.

Eğitim öğretim işletmeleri kazanç istisnasından yararlanan mükelleflerin, işletilen okula ilave olarak yeni okul açmaları durumunda, yeni açılan okuldan elde edilen kazanç da istisnadan yararlanabilecektir. Diğer bir ifadeyle, istisna uygulaması okul bazında yapılacaktır. Eğitim ve öğretim istisnasından yararlanan mükelleflerin bu işletmeleri başka bir kuruma devretmeleri halinde, devralan kurum istisnadan beş hesap dönemi değil faydalanılmayan dönem kadar yararlanacaktır.

5. KAYNAKÇA

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu.

1 Seri No lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği.

(Bu yazım Yaklaşım Dergisi’nde yayımlanmıştır.)